O ônus da prova é um encargo de que as partes do processo necessitam se desincumbir, mirando a uma decisão que lhes seja favorável. Tem a função de trazer provas aos autos pela parte que delas se aproveita. Entretanto, a omissão, por parte de quem tem o ônus da prova, não sugere, essencialmente, a perda do direito ora alegado. Igualmente, a desincumbência do ônus da prova, ou seja, a produção da prova por quem era designado do ônus, não assegura a vitória na ação, pois o julgador do processo deve analisar todas as provas juntadas aos autos, de forma conjunta, em conformidade com o princípio do livre convencimento motivado.
A função do ônus da prova é a de permitir o julgamento da causa quando seguirem dúvidas acerca da situação fática arguida, ou seja, quando as provas não são suficientes para convencer o julgador acerca da veracidade dos fatos.
Segundo a doutrina, as regras sobre ônus da prova possuem dupla função: a de servir de regra de conduta para as partes, delimitando os fatos que devem ser provados e determinando quem os deve provar, e a de regra de julgamento, com a distribuição das consequências jurídicas da falta de prova dos fatos alegados entre as partes, a fim de que o processo não termine sem clareza.
No processo administrativo tributário, o ônus da prova baseia-se no sentido objetivo, ou seja, refere-se ao interesse das partes em produzir as provas no processo. O princípio inquisitivo, que é a autonomia assegurada aos magistrados na condução do processo, impõe a postura ativa do julgador administrativo, a fim de que eventuais insuficiências probatórias sejam superadas pela sua iniciativa. Porém, mesmo que esgotadas todas as possibilidades de prova pelas partes e pela autoridade julgadora, é possível que persistam dúvidas sobre os fatos alegados no processo.
Por isso, o ônus da prova, em sentido material, converte-se em regra de julgamento, a fim de que o julgador, avaliando as questões de fato e o comportamento das partes, determine quem deverá sofrer os efeitos favoráveis e os adversos da sua decisão. O julgador deverá avaliar, no caso concreto, quem tinha condições mais viáveis de provar determinados fatos e qual o comportamento das partes em relação às provas necessárias para a prova dos fatos alegados.
Quem possuía condições de provar e não o fez deve arcar com as consequências desvantajosas do seu comportamento descuidado no processo. Não se trata de uma sanção, mas sim de um resultado danoso, o qual poderia ter sido evitado se a prova das alegações tivesse sido realizada. Também, a ausência de produção de prova, por uma das partes, não implica uma consequência definitivamente desfavorável a quem tinha esse ônus.
O art. 3º da Lei 6.949/17 trata da aplicação subsidiaria do código do processo civil ao PAT/PI. Pois bem, a regra geral, que se extrai do Código de Processo Civil, é a de que o ônus da prova incumbe a quem alega o direito. Trata-se, realmente, do ônus da afirmação e do ônus da prova, sendo que este deve seguir aquele.
Transportando a regra processual ao procedimento do lançamento e ao processo administrativo tributário contencioso, a prova que incumbe ao fisco é a do fato jurídico tributário, ou seja, do fato constitutivo do seu direito, e a prova de fatos impeditivos, modificativos ou extintivos da obrigação tributária é do contribuinte ou responsável.
Em conformidade ao artigo 24, da Lei 6.949/17, que regula o PAT/PI, o ônus da prova do fato jurídico tributário é da Fazenda Pública. Nesse sentido, conclui-se que é obrigação do fisco, sob o âmbito do processo administrativo tributário, proceder à prova das suposições de ocorrência do fato que constituirá o fato jurídico tributário, de forma a garantir a legalidade da apuração do crédito tributário, cabendo à autoridade fiscal, sob o escudo do processo administrativo tributário, averiguar se, de fato, aconteceu a hipótese abstratamente prevista na norma individual e concreta.
No processo administrativo tributário contencioso, o impugnante deve comprovar o fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do fisco. O impugnante não ocupa a posição equivalente à de autor da ação, mas a posição de réu. Ou seja, necessita fazer contraprova às provas de que o fisco se baseou, para expedir o ato de lançamento, para invalidá-lo.
Portanto, no contencioso administrativo tributário, a figura do ônus da prova é mais clara: o impugnante tem o ônus de contestar as provas nas quais se baseou o lançamento. Se alegar fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do fisco, o impugnante tem o ônus objetivo de provar tais fatos, sob risco de o julgamento não lhe ser favorável.
Entretanto, a ausência de provas, por parte do impugnante, não se transforma em seu desfavor, basicamente. Isso porque, se da análise das provas que embasam o lançamento, o órgão julgador concluir que o fato jurídico tributário não aconteceu, por carência de provas por parte do fisco, ainda que o impugnante nada tenha provado, o órgão julgador tem o dever de rever o lançamento e anular o ato, total ou parcialmente. Assim, a ausência ou insuficiência de provas por parte do impugnante não deve, necessariamente, decidir em seu desfavor no julgamento do processo.
FELLIPE RONEY DE CARVALHO ALENCAR
Doutor e Mestre em Direito Constitucional no IDP/DF. Graduado em Direito pela UFPI. Professor de Direito. Advogado. Sócio da Almeida & Alencar Advogados Associados.
